Кто на сайте?Сейчас на сайте находятся:
2 гостей
Краткие новости
|
|
|
|
Учет и аудит расчетов по коммерческому кредиту
|
Учет и аудит расчетов по коммерческому кредиту
СОДЕРЖАНИЕ
Введение 3
1. Учет расчетов по коммерческому кредиту 4
1.1. Понятие кредитов, займов и нормативное регулирование их учета 4
1.2. Учет кредитов на инвестиционную деятельность 9
1.3. Учет кредитов на пополнение оборотных средств 10
1.4. Учет штрафных санкций по расчетам по кредитам и займам 12
2. Методика аудита расчетов по коммерческому кредиту 16
2.1. Задачи и информационное обеспечение аудита расчетов по кредитам и займам 16
2.2. Методика проведения аудита расчетов по кредитам и займам 17
заключение 25
список использованной литературы 26
ВВЕДЕНИЕ
Нередко у компаний возникает потребность в привлечении средств, в то время как у динамично развивающихся компаний есть возможность заработать на процентах, предоставляя займы другим организациям.
В России не так давно возникла новая группа пользователей финансовой отчетности; им необходима объективная и подробная финансовая информация, которую во многих странах можно почерпнуть из бухгалтерской отчетности. Развитие рынков капитала, в том числе в России, требует сопоставимости финансовой отчетности в мировом масштабе. Именно исходя из необходимости приведения отечественных стандартов бухгалтерского учета в соответствие с международными стандартами финансовой отчетности в России приняли Программу реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО, утвержденную Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. N 283.
В соответствии с Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу, утвержденную приказом Минфина России на среднесрочную перспективу, утвержденную приказом Минфина России от 01.07.2004г. № 180 уже с финансовой отчетности за 2007 г. организации категории I, общественно значимые компании, составляющие консолидированную отчетность и другие организации, зарегистрированные на международных фондовых рынках и/или в российских торговых системах, обязаны готовить финансовую отчетность на основе МСФО.
Во исполнение указанной Программы реформирования для приведения системы бухгалтерского учета Российской Федерации в соответствие МСФО приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. N 107н принято Положение по бухгалтерскому учету " Учет расходов по займам и кредитам " (ПБУ 15/2008).
В настоящее время Положением "Учет расходов по займам и кредитам " (ПБУ 15/2008) устанавливаются правила формирования в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций. Данные правила распространяются на все организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений.
Именно актуальностью проблемы учета и аудита кредитов банка и других заемных средств и обусловлен выбор темы данной работы.
Цель работы состоит в том, чтобы показать, что учет кредитов банка и других заемных средств, поставленный на должном уровне, позволяет своевременно получать необходимую информацию по предприятию. А это, в свою очередь, позволит на основе проведенного анализа увеличить прибыль предприятия. К этому стремится всякое предприятие или учреждение, поэтому тема работы выбрана не случайно, она актуальна и практически значима в современных условиях.
В работе решаются следующие задачи:
1) раскрыть нормативные основы и методологию учета кредитов банка и других заемных средств согласно требований законодательства на современном этапе,
2) раскрыть методологию аудита кредитов банка и других заемных средств согласно требований законодательства на современном этапе,
3) выполнить индивидуальное задание.
Предметом исследования в работе выступают методологические основы учета и аудита кредитов и займов в соответствии с требованиями законодательства РФ.
1. УЧЕТ РАСЧЕТОВ ПО КОММЕРЧЕСКОМУ КРЕДИТУ
1.1. Понятие кредитов, займов и нормативное регулирование их учетаПравоотношения сторон по договору займа и кредита в России регулируются главой 42 "Заем и кредит" ГК РФ.
По договору займа денежных средств одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги. Заемщик, в свою очередь, обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа). Договор займа считается заключенным с момента передачи денег (п. 1 ст. 807 ГК РФ) .
Займ может осуществляться (ст. 807 ГК РФ) путем передачи в собственность других вещей, определенных родовыми признаками (товарный займ), заемщик обязан возвратить заимодателю равное количество других полученных им вещей того же рода и качества в срок, определенный договором.
В соответствии с п. 1 ст. 808 ГК РФ в случае, когда заимодавцем является юридическое лицо, договор займа должен быть заключен в письменной форме независимо от суммы займа.
Если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (п. 1 ст. 809 ГК РФ). При отсутствии в договоре условий о размере процентов за пользование заемными средствами, их размер определяется по существующей в месте нахождения заимодателя ставке банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты суммы долга или его части. Так сказано в п. 1 ст. 809 ГК РФ.
Договор займа предполагается беспроцентным, если в нем прямо не предусмотрено иное, в случаях, когда (п. 3 ст. 809 ГК РФ):
- договор заключен между гражданами на сумму, не превышающую 50-икратного установленного законом МРОТ, и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон;
- по договору заемщику передаются не деньги, а другие вещи, определенные родовыми признаками.
Таким образом, если договор займа денег (кредита) предполагается беспроцентным, это должно быть прямо указано в договоре.
Если отсутствуют иные соглашения, то проценты по договору выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа (п. 2 ст. 809 ГК РФ) .
Отношения по кредитному договору регулируются ст. 819 и 820 ГК РФ. Кредитный договор оформляется с кредитной организацией, он обязательно процентный. В остальном к нему применяются правила, установленные для договора займа, если в самом кредитном договоре не установлено иное. В частности, к кредитам могут применяться правила о целевом займе (ст. 814 ГК РФ), включая предоставление кредитору возможности контролировать целевое использование кредита и прекращать кредитование в одностороннем порядке при нарушении заемщиком целевого назначения кредита.
Согласно ст. 821 ГК РФ кредитор вправе отказаться от полного или частичного предоставления кредита, если существуют обстоятельства, свидетельствующие о невозможности возврата суммы кредита в срок. Например, при неплатежеспособности должника. С другой стороны, и заемщик не может быть принужден к получению, если иное прямо не предусмотрено кредитным договором.
После подписания кредитного договора банк открывает на имя заемщика отдельный ссудный счет. Выдача наличных денег непосредственно со ссудного счета заемщика, как правило, не производится.
Банк может предоставить денежные средства клиенту в виде разового зачисления денежных средств на его банковский счет либо открыть заемщику кредитную линию. При открытии кредитной линии заключают договор, на основании которого клиент приобретает право на получение и использование в течение обусловленного срока денежных средств при соблюдении одного из следующих условий:
- общая сумма предоставленных заемщику денежных средств не превышает максимального размера, определенного в договоре (лимит выдачи);
- в период действия кредитного договора размер долговых обязательств заемщика не превышает установленного ему данным договором лимита (лимит обязательств).
Кредитование может осуществляться путем "кредитования счета" (ст. 850 ГК РФ). В этом случае банк оплачивает требования кредиторов своего клиента (заемщика) в пределах обусловленного договором лимита даже при отсутствии средств на счете клиента либо на большую сумму, чем находится на счете. Такой кредит называется овердрафтом. Лимит, обычно, составляет определенный процент от среднемесячного оборота средств по счету фирмы .
Отражая в бухгалтерском учете кредиты и займы в 2009-2010 годах, нужно руководствоваться новым документом: Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008). Данный документ утвержден приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. N 107н и зарегистрирован Минюстом России 27 октября 2008 г. N 12523.
Основную сумму обязательства по полученному займу (кредиту) следует отражать в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как кредиторскую задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре (п. 2 ПБУ 15/2008) .
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, учет расчетов по краткосрочным и долгосрочным кредитам и займам должен быть организован на счетах 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" соответственно. На счете 66 учитываются кредиты и займы, полученные на срок не более 12 месяцев, а на счете 67 следует учитывать кредиты и займы, полученные на срок, превышающий 12 месяцев . В ПБУ 15/2008 задолженность организации по полученным займам и кредитам больше не подразделяется на краткосрочную и долгосрочную. В то же время методические основы формирования бухгалтерской отчетности организаций предусматривают представление в бухгалтерском балансе активов и обязательств с подразделением в зависимости от срока обращения на краткосрочные и долгосрочные . Данный факт может оказать существенное влияние на финансово-экономические показатели организации.
Согласно требованиям п. 3 ПБУ 15/2008 расходы организации по займам (кредитам) разделены теперь на два вида:
- проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору);
- дополнительные расходы по займам .
Пунктом 3 ПБУ 15/2008 также устанавливается перечень дополнительных расходов, которыми являются:
- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, например, кредитному брокеру;
- суммы, уплачиваемые за экспертизу (юридическую, экономическую или иную) договора займа (кредита);
- иные расходы, непосредственно связанные с получением займов (кредитов), например расходы, связанные с независимой оценкой имущества, передаваемого в залог как обеспечение кредита.
Отметим, что, хотя перечень иных дополнительных расходов на получение кредита (займа) является открытым, следует понимать, что речь идет только о расходах, непосредственно связанных с получением кредитов и займов. Кроме того, в отличие от ранее действовавшего ПБУ 15/01, перечень дополнительных расходов, связанных с получением кредитов и займов, сокращен. В частности, расходы организации, связанные с осуществлением копировально-множительных работ, уплатой налогов и сборов, потреблением услуг связи и не вошедшие в новый перечень дополнительных расходов, теперь не следует относить к расходам по займам и кредитам. Если у организации возникают такие расходы, то они должны быть учтены на счете 26 "Общехозяйственные расходы" .
Согласно требованиям ПБУ 15/2008 расходы в виде процентов по займам (кредитам) следует отражать в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства, для чего к балансовому счету 66 (или 67) необходимо открыть соответствующие субсчета, например 66-1 (67-1) "Расчеты по основной сумме долга", 66-2 (67-2) "Расчеты по процентам" .
Следует также обратить внимание на следующую новацию ПБУ 15/2008: проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), подлежат включению в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов равномерно, независимо от условий предоставления займа (кредита).
Порядок признания и отражения в учете расходов по кредитам и займам зависит от того, на какие цели получены заемные средства. Кредит можно получить для пополнения оборотных средств или для инвестиционной деятельности. Ниже рассмотрим порядок учета заемных средств в зависимости от их целевого назначения.
Ниже нами будет рассмотрена методика учета расчетов по долгосрочным и краткосрочным кредитам и займам в соответствии с требованиями законодательства на современном этапе.1.2. Учет кредитов на инвестиционную деятельностьПБУ 15/2008 введено новое понятие инвестиционного актива. Под инвестиционным активом в целях ПБУ 15/2008 следует понимать объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов. Таким образом, ПБУ 15/2008 расширяет перечень имущества, признаваемого инвестиционными активами .
Для включения процентов по кредитам и займам в стоимость инвестиционного актива необходимо выполнение следующих условий:
- признаны в бухгалтерском учете расходы по приобретению актива, то есть организация должна осуществлять операции, связанные с капитальными вложениями и отражаемые на счете 08;
- признаны расходы по займам, связанным с приобретением актива, то есть кредитный договор или договор займа должен предусматривать уплату процентов за пользование денежными средствами;
- начаты работы по приобретению актива.
Теперь, с введением в действие ПБУ 15/2008, в стоимость инвестиционного актива следует включать только проценты, причитающиеся к уплате займодавцу (кредитору) непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива. Ранее, в соответствии с положениями ПБУ 15/2001, дополнительные затраты на получение заемных средств увеличивали стоимость инвестиционного актива.
Здесь уместно вспомнить о налоговом учете таких операций. Дело в том, что главой 25 НК РФ установлен иной порядок признания расходов по кредитам и займам. В частности, согласно подпункту 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде процентов по кредитам и займам независимо от целей привлечения заемных средств отражаются в составе внереализационных расходов на конец отчетного периода (п. 8 ст. 272 НК РФ) .
Кроме того, в стоимость амортизируемого имущества включаются все расходы на его приобретение (п. 1 ст. 257 НК РФ). Следовательно, дополнительные расходы по привлечению заемных средств подлежат включению в первоначальную стоимость объекта амортизируемого имущества.
Изложенные выше обстоятельства приводят к появлению вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц, которые в соответствии с нормами ПБУ 18/02 подлежат отражению в бухгалтерском учете и раскрытию в бухгалтерской отчетности.
Стоит отметить еще одну ситуацию, при которой проценты в бухгалтерском учете не включаются в стоимость инвестиционного актива, а относятся в состав прочих расходов. Если организация начинает использовать инвестиционный актив в производстве, несмотря на незавершенность работ, проценты прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с 1-го числа месяца, следующего за месяцем начала использования инвестиционного актива (п. 13 ПБУ 15/2008) .1.3. Учет кредитов на пополнение оборотных средствВ соответствии с требованиями ПБУ 15/2008 расходы, связанные с получением и использованием займов и кредитов, включают:
- проценты, причитающиеся к уплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;
- проценты, дисконт по причитающимся к оплате векселям и облигациям;
- дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств .
Все вышеперечисленные расходы в бухгалтерском учете включены в состав прочих расходов.
В целях налогообложения прибыли согласно подпункту 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида признаются внереализационными расходами (с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ).
На период с 1 января по 31 декабря 2009 года приостановлено действие абзаца четвертого п. 1 ст. 269 НК РФ. В 2009 году в составе внереализационных расходов можно принимать всю сумму начисленных процентов; с 1 января 2010 года ограничения будут восстановлены. Предельная величина процентов по кредитам и займам составляет для целей налогового учета следующие размеры:
- по кредитам и займам, полученным в рублях, - ставка рефинансирования Банка России, увеличенная в 1,1 раза;
- по кредитам и займам, полученным в иностранной валюте, - 15%.
Заключая договор кредита или займа на срок более одного года, необходимо учитывать, что сумма процентов по кредитам и займам, начисленная по ставкам большим, чем приведены в п. 1 ст. 269 НК РФ, с 1 января 2010 года не уменьшает расходы для целей налогового учета .
Изменения налогового законодательства не коснулись ограничения процентов при существенном колебании процентной ставки. Проценты по кредитам принимаются для целей налогового учета, если размер процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.1.4. Учет штрафных санкций по расчетам по кредитам и займамНевозврат банковских кредитов в период всеобщего экономического кризиса является одной из актуальных проблем. Причиной этому стали многие обстоятельства, в том числе и финансовые проблемы, коснувшиеся как обычных граждан, так и юридических лиц. Рассмотрим тему невозврата кредитных средств заемщиком, который нарушает взятые обязательства и в отношении которого будут применены те самые правовые инструменты.
Итак, согласно нормам п. 1 ст. 819 ГК РФ под кредитом понимают денежные средства, предоставляемые банком по кредитному договору заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее .
В соответствии с требованиями п. 2 ПБУ 15/2008 основная сумма обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре.
Невозврат кредиторской задолженности влечет применение к организации штрафных санкций:
- взыскание неустойки, предусмотренной договором;
- наложение штрафов, установленных законом;
- взыскание процентов за пользование чужими денежными средствами вследствие уклонения от их возврата.
Согласно нормам ст. 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения .
Дополнительно кредитная организация может взыскать с заемщика убытки, причиненные несвоевременным возвратом суммы долга. По общему правилу, убытки возмещаются в части, не покрытой неустойкой или процентами, взыскиваемыми за пользование чужими денежными средствами.
Признанные организацией в добровольном порядке или по судебному решению штрафные санкции увеличивают размер кредиторской задолженности организации перед кредиторами.
В соответствии с нормами п. 14.2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение причиненных организацией убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией. Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет (п. 1 ст. 9 Федерального закона от 29.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"). В данном случае для отражения штрафных санкций в составе кредиторской задолженности необходимы следующие первичные документы:
- акт судебного органа (при судебном решении);
- подписанное письменное согласие (при добровольном признании долгов);
- подписанный акт сверки и т.д .
Перейдем непосредственно к отражению в бухгалтерском и налоговом учете штрафных санкций.
Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров включаются в состав прочих расходов организации (п. 14.2 ПБУ 10/99). Инструкцией по применению Плана счетов для данного вида расходов предусмотрен счет 91, субсчет "Прочие расходы".
Следовательно, организация, являющаяся плательщиком штрафных санкций, должна отразить их по дебету счета 91, субсчет "Прочие расходы". Согласно Плану счетов расчеты по претензиям отражаются с применением счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по претензиям" .Выводы по главе:
Согласно п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.
В соответствии с вышеприведенным определением сторонами по договору займа являются займодавец - лицо, передающее денежные средства или иные ценности другой стороне, и заемщик - лицо, получающее деньги или вещи.
Договор займа представляет собой реальный договор, так как он считается заключенным с момента передачи денег или иных вещей. Для заключения реального договора требуется не только облеченное в соответствующую форму соглашение сторон, но и передача имущества, определенного этим соглашением.
ПБУ 15/2008 - это не просто переработанный нормативный правовой акт по бухгалтерскому учету, регулирующий порядок учета расходов, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, а тщательно откорректированная редакция ПБУ 15/01. Переработка ПБУ 15/01 была вызвана необходимостью совершенствования нормативно-правового регулирования ряда норм по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности в отношении расходов, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам (далее - расходы по займам), включения этих расходов в стоимость инвестиционного актива, расчета доли процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), и некоторых иных норм.
2. МЕТОДИКА АУДИТА РАСЧЕТОВ ПО КОММЕРЧЕСКОМУ КРЕДИТУ
2.1. Задачи и информационное обеспечение аудита расчетов по кредитам и займамЦелью аудита кредитов, займов и средств целевого финансирования является установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета, действующей в проверяемом периоде, нормативным документам.
Задачи аудита кредитов, займов и средств целевого финансирования:
- изучение кредитных договоров, договоров залога, договоров займа, источников поступления средств целевого финансирования;
- оценка состояния синтетического и аналитического учета кредитов, займов и средств целевого финансирования; изучение правомерного расходования средств кредитов, займов, целевого финансирования;
- установление правильности отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности кредитов, займов и средств целевого финансирования;
- проверка своевременного и полного погашения кредитов, займов и средств целевого финансирования;
- анализ начисления процентов за пользование и их списание.
В процессе аудиторской проверки операций, связанных с кредитами, займами и средствами целевого финансирования, необходимо руководствоваться следующими нормативными документами:
- Федеральный закон от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете";
- Положение по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденное приказом Минфина России от 16.10.2000 г. N 92н;
- Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30.03.01 г. N 26н (в ред. от 27.11.06 г.);
- Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденное приказом Минфина России от 9.06.01 г. N 44н (в ред. от 27.11.06 г.);
- Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденное приказом Минфина РФ от 6 октября 2008 г. N 107н;
- Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13.06.95 г. N 49 (далее - Методические указания);
- Приказ Минфина России от 22.07.03 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (в ред. от 18.09.06 г.).
Анализируются бухгалтерский баланс (форма N 1), отчет о прибылях и убытках (форма N 2), отчет о движении денежных средств (форма N 4), приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5), главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, приказ об учетной политике организации, регистры бухгалтерского учета по счетам 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", 91 "Прочие доходы и расходы", 86 "Целевое финансирование", 98 "Доходы будущих периодов".2.2. Методика проведения аудита расчетов по кредитам и займамРаботы при проведении аудита кредитов, займов и средств целевого финансирования можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.
Ознакомительный этап
По договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (ст. 807 ГК РФ). Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.
По кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее (ст. 819 ГК РФ). Аудитор проводит экспертизу кредитных договоров на соответствие содержания представленных документов требованиям гражданского законодательства, в том числе цели объекта кредитования, срокам выдачи и возврата кредита, формам обеспечения обязательств, предусмотренным ст. 329 ГК РФ, процентным ставкам и порядку их уплаты, прав и ответственности сторон, других условий.
Для установления использования привлеченных средств целевого финансирования аудиторы изучают договоры, сметы, на основании которых средства были выделены.
Проверка состояния синтетического и аналитического учета по кредитам, займам и средствам целевого финансирования заключается в том, чтобы выяснить, ведется ли учет задолженности полученных займов и кредитов, включая выданные заемные обязательства, а также учет средств целевого финансирования:
- по видам займов и кредитов;
- по кредитным организациям и другим займодавцам, предоставившим их, отдельным займам и кредитам (видам заемных обязательств).
Основной этап
Аудитор подтверждает информацию о кредитах, займах, целевых средствах в их финансовой отчетности, изучает весь комплект представленной бухгалтерской отчетности. В результате устанавливается:
- соответствие данных об остатках на счетах кредитов, займов, средств целевого финансирования на начало и конец отчетного периода, указанных в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, данным, указанным по стр. 510, 610 "Займы и кредиты" формы N 1;
- отражение в справке о наличии ценностей на забалансовых счетах (по стр. 960 "Обеспечения обязательств и платежей выданные") сумм гарантий компании-клиента, которые она выдала в обеспечение своих обязательств;
- соответствие данных об уплаченных процентах данным, указанным по стр. 170 формы N 4; данных по стр. 360 формы N 4 данным о поступлении денежных средств от погашения займов, предоставленным другими организациями; данных стр. 390 формы N 4 суммам погашенных займов и кредитов (без процентов);
- идентичность данных о начисленных процентах в течение отчетного периода и данных, показанных по стр. 070 "Проценты к уплате" отчета о прибылях и убытках формы N 2;
- совпадение данных в разделе IX "Обеспечения" формы N 5 и данных аналитического учета по счетам 60 "Векселя выданные" и 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные".
Кроме того, аудитору необходимо выяснить, из чего складываются затраты, связанные с получением и использованием займов и кредитов, а именно установить, что в их состав входят, в частности:
- проценты, причитающиеся к оплате займодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;
- проценты, дисконт (разница между суммой, указанной в векселе, и суммой фактически полученных денежных средств или их эквивалентов при размещении этого векселя);
- дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств;
- курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления);
- стоимость оказанных заемщику юридических и консультационных услуг;
- стоимость осуществления копировально-множительных работ;
- сумма налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);
- стоимость проведения экспертиз;
- стоимость услуг связи.
Для подтверждения своевременности выдачи кредита аудитор сравнивает даты и суммы, указанные в кредитном договоре и в выписках банка с расчетного или ссудного счета. Далее оценивается правильность отражения операций по получению кредитов на счетах бухгалтерского учета 66 и 67.
Для подтверждения своевременного поступления средств целевого финансирования аудитор сравнивает расчетно-платежные документы по кассе, счетам в банках и информацию по договорам и сметам, устанавливает своевременность и полноту зачисления и использования средств целевого финансирования.
Для подтверждения правильности отражения в учете операций со средствами целевого финансирования в корреспонденции счетов по зачислению и использованию средств целевого финансирования используются данные учетных регистров по счету 86.
Для того чтобы проверить погашение кредитов, займов, аудитору необходимо сопоставить данные кредитных договоров и договоров займа с выписками с расчетного счета, отчетами кассира. По итогам составляется таблица, в которой показываются все выявленные отклонения.
Аудитору необходимо обратить внимание на то, что задолженность по кредитам и займам отражается с учетом начисленных, но не выплаченных процентов на конкретную отчетную дату. При этом необходимо проверить, что затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы организации, являются ее прочими расходами и подлежат включению в финансовый результат организации. В бухгалтерском учете они должны быть отражены на субсчете "Прочие расходы" счета 91.
Если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели.
При поступлении в организацию заемщика материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке с отнесением указанных затрат на прочие расходы организации-заемщика.
Проценты по заемным средствам, привлекаемым для приобретения (изготовления) основных средств, включаются в их первоначальную стоимость, если эти проценты начисляются и уплачиваются до принятия к учету объектов основных средств (п. 8 ПБУ 6/01).
Аналогичное положение, касающееся формирования первоначальной стоимости материально-производственных запасов, содержится в п. 6 ПБУ 5/01.
В результате проведения аудита кредитов, займов и средств целевого финансирования могут быть выявлены нарушения, основными из которых являются:
- отсутствие в организации аналитического учета кредитов, займов и средств целевого финансирования, неправильное использование Плана счетов бухгалтерского учета;
- нецелевое использование средств кредитов, займов и целевого финансирования, их несвоевременное погашение;
- неправильное исчисление процентов по кредитам, займам, а также отражение их на счетах бухгалтерского учета в зависимости от уплаты, а не по окончании отчетного периода;
- отсутствие документов, подтверждающих использование средств целевого финансирования.
Заключительный этап
На этом этапе аудитор осуществляет в том числе проверку своевременности проведения инвентаризации кредитов, займов и средств целевого финансирования, выявление ее результатов и отражение на счетах бухгалтерского учета, а именно:
- проводилась ли инвентаризация кредитов, займов и средств целевого финансирования финансовых вложений в случаях, установленных законодательством;
- были ли соблюдены сроки проведения инвентаризации, установленные организацией самостоятельно;
- соответствует ли документарное оформление инвентаризации требованиям Методических указаний. Если аудитор лишь проверяет результаты инвентаризации, то данный факт необходимо отметить при составлении аудиторского отчета и аудиторского заключения. Однако для формирования более достоверного вывода о качестве инвентаризации кредитов, займов и средств целевого финансирования целесообразно провести ее самостоятельно.
По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В ПБУ 15/2008 больше нет разделения задолженности на долгосрочную и краткосрочную, а значит, нет и последующей классификации задолженности по срочности. Как следствие, из ПБУ15/2008 исключены все положения, касающиеся перевода задолженности из долгосрочной в краткосрочную. Однако необходимо раскрывать информацию о сроках погашения займов в бухгалтерской отчетности.
С другой стороны, нельзя полностью отказаться от деления задолженности по срокам, так как оно предусмотрено действующим Планом счетов, а также самой структурой бухгалтерского баланса. Именно поэтому, на наш взгляд, в приказе об учетной политике на 2009-2010 годы организациям нужно прописать, какая задолженность является долгосрочной, а какая краткосрочной. Помимо этого необходимо прописать, будут ли они переводить долгосрочную задолженность в краткосрочную после того, как до погашения долга останется менее года.
1. СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ
Гражданский кодекс Российской Федерации часть первая от 30 ноября 1994 г. N 51-ФЗ, часть вторая от 26 января 1996 г. N 14-ФЗ, часть третья от 26 ноября 2001 г. N 146-ФЗ и часть четвертая от 18 декабря 2006 г. N 230-ФЗ (с изменениями от 9 февраля, 9 апреля, 29 июня, 17 июля, 27 декабря 2009 г.)
2. Налоговый кодекс Российской Федерации часть первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ (с изменениями от 17, 27, 29 декабря 2009 г.)
3. Федеральный закон от 26 ноября 2008 г. N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (с изменениями от 19, 24 июля, 27 декабря 2009 г.)
4. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изменениями от 3 ноября 2006 г., 23 ноября 2009 г.)
5. Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99)( утв. приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н)
6. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008) (утв. приказом Минфина РФ от 6 октября 2008 г. N 107н)
7. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 114н) (с изменениями от 11 февраля 2008 г.)
8. Приказ Минфина РФ от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (с изменениями от 31 декабря 2004 г., 18 сентября 2006 г.)
9. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н) (с изменениями от 7 мая 2003 г., 18 сентября 2006 г.)
10. Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н) (с изменениями от 7 мая 2003 г., 18 сентября 2006 г.)
11. Беляева Н. Учет банковского кредита // Аудит и налогообложение, N 3, март 2008 г.
12. Билык Ю.Я. Учет займов и кредитов в 2009 году // Консультант бухгалтера, N 4, апрель 2009 г.
13. Воронцова А.Л., Комиссарова И.П. План счетов в примерах. - М.: Гроссбух, 2009.
14. Довбуш С.В. Расходы по займам и кредитам: налоговый и бухгалтерский учет в 2009 году // Налоговый вестник, N 5, май 2009 г.
Тихонова Е.П. Бухгалтерский и налоговый учет кредиторской задолженности по полученным кредитам и займам // Горячая линия бухгалтера, N 3, февраль 2008 г.
|
|
|
|
